A De Minimis Támogatások és a Társasági Adó Szabályai: Kedvezmények és Kötelezettségek Finanszírozási Ügyletek Kapcsán
Az Európai Unió alapszerződése deklarálja, hogy a közös piaccal nem egyeztethetők össze a versenyt torzító tagállami támogatások. Ez alól az általános tilalom alól csak néhány indokolt kivételt fogalmaz meg a szabályrendszer. Ide sorolhatóak a csekély összegű, ún. de minimis támogatások, melyek a magyar jogrendben az uniós csatlakozással jelentek meg. A de minimis támogatások előnye, hogy a szabályozás úgy tekinti őket, mint amelyek nem felelnek meg az állami támogatás valamennyi követelményének, ezért az ilyen intézkedések nem tartoznak bejelentési kötelezettség alá. Ugyanakkor ez a rendszer nem abszolút, amennyiben a támogatás a valóságban nem felel meg a de minimis követelményeknek, például az összeszámítás miatt túlhaladja a határértéket, akkor a támogatás felhasználását, illetve az azzal kapcsolatos bejelentési kötelezettségeket tekintve más támogatási szabályok (többnyire a csoportmentességi szabályok) vonatkoznak rá.
A csekély összegű (de minimis) támogatások többféle formában megjelenhetnek. E támogatásokon belül jól elkülöníthetők a közvetlen és a közvetett csekély összegű támogatások. A támogatás lehet adórendszeren belüli és adórendszeren kívüli támogatás.
De Minimis a Társasági Adó Rendszerében
A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao. tv.) több olyan adóalap-csökkentési lehetőséget és adókedvezményt tartalmaz, amely de minimis támogatásnak minősül. A Tao. tv. több kedvezményt is nyújt a társasági adóalanyok részére. A kedvezmények egy része adózás előtti eredményt csökkentő tételként (pl. kkv. beruházási kedvezmény, K+F tevékenység, fejlesztési tartalék képzése), másik része pedig a számított adóból levonható adókedvezményként érvényesíthető (pl. fejlesztési kedvezmény, kkv. kamatkedvezmény). Az adókedvezmények között találhatóak olyanok is, amelyeknek az igénybevétele esetén társasági adóalap-növeléssel is számolnia kell az adózónak (élőzenei kedvezmény, filmgyártás kedvezménye, látvány-csapatsport támogatása).
Ettől markánsan különbözik a közvetett (adórendszeren belüli) csekély összegű támogatások köre. Ezeket az adott tagállam által alkotott anyagi (adó)jogszabályok szabályozzák, és a jogszabályok alapján az adózók jognyilatkozatuk, azaz az adóbevallásuk benyújtásával érvényesíthetik. Az adórendszeren belüli de minimis támogatásokat a társasági adóbevallásban rögzíteni kell. Az adóalap-kedvezmények, adóalapot csökkentő tételek esetében a támogatástartalom a bevallási időszakra vonatkozó adókulccsal számított érték, melyet az adózó az adónem bevallási nyomtatványán az előírt sorban de minimis támogatásként kell, hogy feltüntessen. Ezért, amennyiben igénybe vett, akkor a közvetlen adórendszeren kívüli támogatások összegét a társasági adó bevallásban szükséges feltüntetnie az adózóknak.
A Tao. törvény az egyes adózás előtti eredményt csökkentő tételeknél és bizonyos adókedvezményeknél egyértelműen rögzíti, hogy annak támogatástartalma de minimis támogatásnak minősül, más esetekben pedig választási lehetőséget biztosít az adott kedvezmény támogatástartalmának csekély összegű (de minimis) támogatásként való figyelembevételére. A társasági adóbevallásban mindkét kedvezménycsoportnál a támogatás összegét és annak támogatástartalmát is fel kell tüntetni. Utóbbit a NAV kitöltő programja automatikusan számolja. A kedvezmények harmadik csoportját kötelezően általános csoportmentességi támogatásként kell nyilvántartani. A kötelezően csoportmentességi támogatások esetében nem a támogatás összegét, hanem annak csak a támogatástartalmát kell a bevallásba beírni.
Multimédiás autós fejegység USB-támogatással
A Társasági Adó Kedvezményeinek Korlátai és Feltételei
Az adókedvezmény a számított adó összegének feltételekhez kötött mérséklési lehetősége, vagyis az adóztató (állam) által az adózónak nyújtott preferencia. Az adókedvezmények igénybe vehető összege jogcímenként és abszolút értékben is korlátozott. Az adókedvezmények érvényesítésekor figyelemmel kell lenni tehát arra, hogy az egyes jogcímeknél a törvény milyen egyedi, jogcímszerinti korlátozást ír elő. A Tao. törvényben hosszú évek óta ismeretes az adóról való rendelkezés fogalma. Mégis az tapasztalható, hogy ez a két fogalom gyakran összekeveredik, s az érdekeltek nem megfelelően töltik ki a bevallásokat. Az adóról való rendelkezés szabályai a Tao. törvény 24/A.§ és a 24/B.§-aiban találhatóak. Az adófelajánlás előnye a támogatási szerződésen alapuló adókedvezményhez képest, hogy a befizetett adóelőleg, várható adó vagy tényleges adó terhére az adóhatóság utalja át a felajánlást a kedvezményezett szervezetnek, így a felajánlás ráfordításként nem jelenik meg a felajánló könyveiben. Ezáltal nem is rontja az adózás előtti eredményt, szemben a támogatással, amelyet a ráfordítások között kell kimutatni.
A Tao. törvény 23. § (1)-(2) bekezdései a fejlesztési adókedvezmények érvényesítését a számított adó 80%-ában, míg a többi kedvezmény érvényesítését a számított adó fejlesztési kedvezményekkel csökkentett összegének 70%-ában korlátozzák. A százalékos mértékben meghatározott adókedvezményekkel tehát a számított adó nem csökkenthető nullára. Bizonyos kedvezmények igénybevételi lehetősége pedig a vállalkozás méretéhez (KKV) is kötött. Az adózás előtti eredmény csökkentésének lehetőségével, az adókedvezmény igénybevételével és az adóról való rendelkezés lehetőségével nem csak az önálló adóalanyok, hanem a csoportos adóalanyok is élhetnek. A csoportos adóalanyok adókedvezmény-igénybevételi lehetőségei külön szabályozást kaptak. Némely adókedvezmény a tagvállalat számított adójához kötött, míg más kedvezmények a csoportszintű adó százalékában korlátozottak. A Tao. tv. az adóról való rendelkezés és a növekedési adóhitel igénybevételének lehetőségét is biztosítja. A törvény azonban minden kedvezményhez feltételeket ír elő, amelyek nem teljesítése esetén az adóalanynak szankciókkal kell szembesülnie még akkor is, ha más adónem (pl. kata, kiva) alá jelentkezik át és akkor is, ha csoportos adóalannyá válik. A csoportos adóalanyok növekedési adóhitelt nem vehetnek igénybe.
A De Minimis Támogatások Keretösszegei és Számítása
A de minimis támogatások köre bővebb, mint az általános, 1407/2013/EU rendelet alapján kapható de minimis támogatások. Léteznek a halászati-, mezőgazdasági-, és közszolgálati de minimis támogatások is, amelyek pályázat alapján vehetőek igénybe. Az értékhatár számítása szempontjából a támogatástartalom az irányadó, amelynek meghatározását a de minimis rendeletek tartalmazzák. A támogatástartalom a támogatás konkrét formája.
A Különböző De Minimis Rendeletek
- Általános csekély összegű támogatás (1407/2013/EU bizottsági rendelet).
- Mezőgazdasági csekély összegű támogatás (1408/2013/EU bizottsági rendelet).
- Halászati csekély összegű (de minimis) támogatás (717/2014/EU bizottsági rendelet).
- Közszolgálati csekély összegű támogatás (360/2012/EU rendelet).
Az 1407/2013/EU rendelet 3. cikk (2) bekezdése szerint az igénybe vehető de minimis támogatás mértékét nem az egyes vállalkozásokra önállóan, hanem az egy és ugyanazon vállalkozásokra összesítve kell megállapítani. Az egy és ugyanazon vállalkozás fogalmát az 1407/2013/EU rendelet 2. cikke határozza meg. Például, az 1408/2013/EU bizottsági rendelet 3. cikk (2) bekezdése alapján a tagállamok dönthetnek úgy, hogy bármely, három pénzügyi évet felölelő időszakban az egy és ugyanazon vállalkozás részére odaítélt csekély összegű támogatás összege tagállamonként nem haladhatja meg a 20 000 EUR-t. A módosítás következtében a mezőgazdasági de minimis rendelet 3. cikkének (3a) bekezdése azonban lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy az egy és ugyanazon vállalkozásnak nyújtott csekély összegű támogatás összege elérje bármely, három pénzügyi évet felölelő időszakban maximálisan a 25 ezer eurót. Hasonlóan, az Európai Unió működéséről szóló szerződés 107. és 108. cikkének a halászati és akvakultúra-ágazatban nyújtott csekély összegű támogatásokra való alkalmazásáról szóló 717/2014/EU bizottsági rendelet 3. cikke is tartalmaz specifikus szabályokat.
Amennyiben a vállalkozás ezt a de minimis keretösszeget kihasználta, akkor nem számolhat el olyan adózás előtti eredményt csökkentő tételt, amelyet a Tao. tv. de minimis támogatásként nevesít. Az összeszámításnál (minden adórendszeren belüli és adórendszeren kívüli támogatás támogatástartalmát egybe kell számítani) ezekre is tekintettel kell lenni az 1407/2013/EU rendelet 5. cikk (1) bekezdése alapján. A de minimis rendeletek szabályozása és keretösszege eltérő, mindemellett a szomszédos országban dúló háború miatt több Válságközlemény is megjelent, amelynek szabályait érdemes ismerni. A keretösszegek tekintetében a de minimis rendeletek és a Válságközlemény egybeszámítási kötelezettséget ír elő az összefonódó vállalkozásoknál, azonban a de minimis rendeletek az egy és ugyanazon vállalkozások fogalmát használja, a Válságközlemény pedig a kapcsolt vállalkozásokét.
Bár a társasági adó rendszerén belül nem vehetők igénybe kifejezetten a mezőgazdasági vagy halászati de minimis támogatások, az összeszámításnál az adórendszeren kívüli támogatásokra is tekintettel kell lenni az 1407/2013/EU rendelet 5. cikk (1) bekezdése alapján. A példa kedvéért megemlítendő, hogy a Magyar Közlöny 2023. évi 138. számában megjelent a gazdaságfejlesztési miniszter 25/2023. (IX. 28.) GFM rendelete az Agrár Széchenyi Kártya Konstrukciók keretében nyújtott de minimis támogatásokról szóló 39/2011. (V. 18.) VM rendelet módosításáról, amely egy mezőgazdasági vonatkozású támogatási forma.
Az alábbi táblázat összefoglalja a főbb de minimis rendeleteket és a hozzájuk tartozó általános keretösszegeket:
| De Minimis Rendelet | Tevékenységi Kör | Maximális Támogatás (3 pénzügyi év alatt, "egy és ugyanazon vállalkozás" részére) |
|---|---|---|
| 1407/2013/EU | Általános (nem mezőgazdasági/halászati) | 200 000 EUR |
| 1408/2013/EU | Mezőgazdasági | 20 000 EUR (tagállami döntéssel 25 000 EUR) |
| 717/2014/EU | Halászati és akvakultúra-ágazat | 30 000 EUR |
| 360/2012/EU | Közszolgálati ellentételezés | 500 000 EUR |
12 - Egy kis matek- nettó, bruttó
Bizonylatmegőrzési és Nyilvántartási Kötelezettségek
A számvitelről szóló törvény hatálya alá tartozó adózóknak azonban az üzleti évről készített beszámolót, az üzleti jelentést, valamint az azokat alátámasztó leltárt, értékelést, főkönyvi kivonatot, illetve a naplófőkönyvet, vagy más, a törvény követelményeinek megfelelő nyilvántartást olvasható formában a jogszabály előírása alapján legalább 8 évig kell megőrizni. A számvitelről szóló törvény hatálya alá tartozó adózóknak a fentieken kívül a könyvviteli elszámolást közvetlenül és közvetetten alátámasztó számviteli bizonylatokat, ideértve a főkönyvi számlákat, az analitikus, illetve részletező nyilvántartásokat is, valamint a szigorú számadású bizonylatok rontott példányait is, szintén legalább 8 évig kell olvasható formában, a könyvelési feljegyzések hivatkozása alapján visszakereshető módon megőrizni.
Ez a kötelezettség az iratok eredeti példányára, vagy - ha azt jogszabály nem zárja ki - eredeti példány hiányában a jogszabályban előírt módon, elektronikus úton előállított hiteles másolatára vonatkozik. Ha az adózó a bizonylatot, könyvet, nyilvántartást online hozzáférést biztosítva, elektronikusan őrzi meg, köteles ellenőrzés esetén az adóhatóság részére az elektronikus hozzáférést, letöltést biztosítani. Az elszámolásokat bonyolítja, hogy nem csupán a Tao. tv. szabályait és annak változásait kell figyelemmel kísérniük kapcsolódóan a szakembereknek, hanem a vonatkozó európai uniós rendeleteket is.
Gyakorlati Kihívások és Esetpéldák
A besorolás és az egy és ugyanazon vállalkozás, valamint a kapcsolt vállalkozás megkülönböztetése önmagában sem egyszerű, de az egyes kedvezmények szabályainak alkalmazása is igen nagy odafigyelést igényel. Még nagyobb gondot és elakadást jelent a gyakorlatban, hogy vannak olyan kedvezmények, amelyek egymással párhuzamosan is igénybe vehetők. Példaként említhető a Széchenyi Mikrohitel Konstrukció keretében kapott kamat- és kezelésiköltség-támogatás. A támogatástartalom összegét el kell számolni egyéb bevételként, és a fizetett kamattal együtt pénzügyi műveletek ráfordításaként. A támogatástartalom összegét a 2529-02-AKTAM bevallási lap d) oszlopában kell feltüntetni.
Feltételek és jogosultságok autóátalakításhoz
A problémafelvetést jól illusztrálja, hogy egy mezőgazdaságitermék-feldolgozással foglalkozó társaság, amely túllépte a de minimis értékhatárt, a Tao. tv. 12. § b) pontja értelmében saját elhatározása alapján (kis- és középvállalkozó lévén) választhatja az EU működéséről szóló szerződés 107. és 108. cikkének alkalmazásában a de minimisen kívül még másik két jogcímen adóalap-csökkentést a 7. § zs) bekezdés megvalósulása esetén. Ezekben az esetekben a 702/2014/EU vagy a 651/2014/EU rendelet az irányadó. Egy másik esetpélda a GINOP pályázat keretében K+F+I tevékenység támogatására kapott vissza nem térítendő támogatás elszámolása, ahol a kivaalany kft. esetében felmerül, hogy a kivát nem számolhatja el a projekt költségei között, és az Szt. 81. § (2) bekezdés o) pontja szerint egyéb ráfordításként kell elszámolni a fejlesztési célra kapott - az Szt. 77. § (4) bekezdés b) pont alapján halasztott bevételként elszámolt - támogatás visszafizetendő összegét.
Egy másik gyakorlati probléma egy GINOP-8.3.5-18/B Mikro-, kis- és középváll. technológiai korszerűsítése célú hitelprogram keretében kapott kedvezményes kamatozású kölcsön, amelyhez a "Nyilatkozat támogatástartalomról kedvezményes kamatozású kölcsön miatt" dokumentum szerint átmeneti támogatás tartozik a 255/2014. (X. 10.) Korm. rendelet szerint. Ezt a támogatást más támogatással nem kell összevonni, és a támogatás összegének jelentősége abban van, hogy más átmeneti támogatással együtt az R. 85/C. §-a szerint korlátozások alá eshet.
A társasági adó törvény sok adóalapcsökkentés és adókedvezmény igénybevételét teszi lehetővé. Ez a spórolási lehetőség azonban csak elméleti, a kedvezmények között vannak olyanok, amelyek de minimis támogatásnak minősülnek, az Európai Uniós rendeletek értelmében a de minimis keret nem korlátlan. Emellett az adóbevallás kitöltése is feladja a leckét, a szabályozási részletekről nem is beszélve.